С 1 апреля 2011 года вступил в силу III раздел НКУ «Налог на прибыль предприятий». В первом квартале нынешнего года прибыль предприятий облагалась по нормам ЗУ «О налогообложении прибыли предприятий».

Объект налогообложения

Согласно пп. 134.1 НКУ объектом налогообложения налогом на прибыль является:

— прибыль с источником происхождения в Украине и за ее пределами. Прибыль рассчитывается путем уменьшения доходов отчетного периода (ст. 135 — 137 НКУ) на себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и сумму других затрат отчетного налогового периода (ст. 138 — 143 НКУ, с учетом правил ст. 152);

— доход (прибыль) нерезидента, с источником происхождения в Украине (ст. 160 НКУ).

Определение доходов и затрат

В Законе о прибыли использовались термины «валовые доходы» и «валовые затраты». Третий раздел НКУ этих понятий не содержит, их место заняли термины — «доходы» и «затраты».

Доходы — это общая сумма дохода плательщика налога от всех видов деятельности, полученного (начисленного) в отчетном периоде в денежной, материальной или нематериальной формах как на территории Украины, ее континентальном шельфе, так и за ее пределами (пп. 14.1.56 НКУ).

Затраты — это сумма любых затрат плательщика налога в денежной, материальной или нематериальной формах, понесенных для осуществления хозяйственной деятельности плательщика налога (пп. 14.1.27 НКУ).

Таким образом, определение доходов в НКУ почти полностью совпадает с определением валовых доходов в Законе о прибыли. А вот определение затрат в НКУ существенно отличается от определения валовых затрат в Законе о прибыли. Затраты в НКУ максимально приближены к термину «затраты» по п. 3 П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности».

Состав доходов

В Законе о прибыли валовые доходы определялись по правилу первого события. В НКУ используется принципиально иной подход к определению доходов. Так, согласно п. 137.4 датой получения доходов, которые учитываются для определения объекта налогообложения, является отчетный период, в котором они получены, независимо от фактического поступления средств (метод начислений). Дата признания доходов определяется следующим образом:

— доход от реализации товаров определяется по дате перехода покупателю права собственности на такой товар;

— доход от предоставления услуг и выполнения работ определяется по дате составления акта или другого документа. Документ, подтверждающий выполнение работ или предоставление услуг, должен быть оформлен согласно действующему законодательству;

— для определения объекта налогообложения не учитываются суммы предоплаты и авансы, полученные в счет оплаты товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (п. 136.1 НКУ).

Доходы, которые учитываются при определении объекта налогообложения, можно разделить на две группы:

1) Доходы от операционной деятельности. Согласно п. 135.4 НКУ это:

— доход от реализации товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, в том числе вознаграждение комиссионера (поверенного, агента и пр.);

— доход банковских учреждений.

2) прочие доходы (п. 135.5 НКУ):

— доходы в виде дивидендов, полученных от нерезидентов (кроме дивидендов по пп. 153.3.6). Акцентируем внимание, что если предприятие-резидент получило дивиденды от другого предприятия-резидента, то оно не включает их сумму в состав дохода (пп. 153.3.6 НКУ);

— доходы в виде процентов, роялти, от владения долговыми обязательствами;

— доходы от операций лизинга, аренды, определенных по п. 153.7 НКУ;

— суммы штрафов, неустойки, пени, фактически полученных по решению сторон договора или суда. Эти суммы попадают в состав доходов только при их фактическом получении;

— стоимость безоплатно полученных в отчетном периоде товаров, работ, услуг, определенная на уровне не ниже за обычную цену; суммы безвозвратной финансовой помощи; безнадежной кредиторской задолженности. Операции по получению (предоставлению) безвозвратной помощи между плательщиком и его обособленным подразделением без статуса юридического лица не являются доходом;

— суммы невозвращенной в отчетном периоде возвратной финансовой помощи от неплательщиков налога на прибыль (в том числе нерезидентов), также лиц, которые имеют льготы по этому налогу, в том числе применяют ставки ниже, чем установленные п.151.1 НКУ. При возвращении возвратной финансовой помощи или ее части плательщик увеличивает на эту сумму затраты в том налоговом периоде когда состоялся такой возврат. При этом доходы плательщика не увеличиваются на сумму условно начисленных процентов, а налоговые обязательства лица, предоставившего возвратную помощь, не изменяются, как при ее выдачи, так и при ее обратном получении.

Новым в НКУ по сравнению с Законом о прибыли является то, что эта норма не распространяется на сумы возвратной финансовой помощи, полученной от учредителя или участника (в т. ч. нерезидента), в случае возврата помощи не позже 365 календарных дней со дня ее получения;

— суммы госпошлины, уплаченные истцом и возвращенные ему по решению суда;

— доходы, не учтенные в предыдущих периодах и выявленные в отчетном налоговом периоде;

— доходы от реализации необоротных материальных активов, имущественных комплексов определенные с учетом положений ст. 146 и 147 НКУ, а также другие доходы установленные НКУ.

В третьем разделе НКУ указан также перечень доходов, которые не учитываются при определении объекта налогообложения. Так, согласно со ст. 136 НКУ, не облагаются налогом на прибыль:

— суммы НДС, начисленного на стоимость продажи товаров (работ, услуг), которые получены (начислены) плательщиком НДС, за исключением случаев, когда предприятие-продавец не является плательщиком НДС;

— суммы средств или стоимость имущества, поступающие плательщику как прямые инвестиции или реинвестиции в корпоративные права, эмитированные таким плательщиком, в том числе денежные или имущественные взносы по договорам о совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица;

— суммы средств (стоимость) имущества, полученные по решению суда или в результате удовлетворения претензий за компенсацию прямых затрат или убытков, если они ранее не были отнесены в состав затрат или компенсированы за счет средств страховых резервов;

— другие доходы по ст. 136 НКУ.

Признание и состав затрат

Как мы помним, в Законе о прибыли валовые затраты также отображались по правилу первого события, а у покупателя стоимость приобретенных товаров учитывалась при ведении налогового учета прироста (убыли) запасов по п.5.9.

А сейчас по нормам НКУ не предусмотрено ведение налогового учета прироста (убыли) запасов. По НКУ затраты признаются в таком порядке:

1) затраты, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, признаются затратами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров и работ;

2) другие затраты признаются затратами того отчетного периода, в котором они были понесены. Так, датой осуществления затрат, по начисленным налогам, будет последний день отчетного налогового периода, за который проводится начисление налогового обязательства по налогу или сбору (пп. 138.5.1);

Обратите внимание, что суммы предоплаты (авансы) за товары не включаются в состав затрат (пп. 139.1.3).

Затраты, которые учитываются при исчислении объекта налогообложения, можно разделить на две группы:

1) Затраты операционной деятельности, которые по пп. 138.1.1 включают:

— себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и прочие затраты (п. 138.2, 138.11, 140.2 — 140.5, ст.142 и 143);

— затраты банковских учреждений.

2) прочие затраты (п. 138.5, 138.10-138.12, 140.1.

Так, например, по п. 138.10 в состав прочих затрат включаются:

— общепроизводственные затраты на управление производством; амортизация ОС и нематериальных активов общепроизводственного назначения; затраты на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, оперативную аренду ОС, прочих необоротных активов общехозяйственного назначения (пп. 138.10.1);

— административные затраты по управлению и обслуживанию предприятия;

— затраты на сбыт и другие операционные затраты, финансовые затраты и другие затраты, не связанные непосредственно с производством и реализацией товаров.

Кроме того, в состав прочих затрат включаются суммы затрат, ошибочно не учтенные в прошлых налоговых периодах и выявленные в отчетном налоговом периоде в расчеты налогового обязательства.

НКУ предусмотрен также перечень затрат, которые не учитываются при определении объекта налогообложения. Это:

— платежи плательщика налога в сумме стоимости товара в пользу комитента по договорам комиссии, агентскими договорами перечисленными плательщиком во исполнение этих договоров;

— затраты на погашение основной суммы займов, кредитов (кроме возврата возвратной финансовой помощи, включенной в состав доходов по пп.135.5.6);

— затраты на содержание органов управления объединений плательщиков налогов, включая содержание материнских компаний, которые являются отдельными юридическими лицами;

— дивиденды;

— суммы штрафов и неустойки, пени по решению сторон договора или суда, которые подлежат уплате плательщиком налога;

— другие затраты по ст. 139 НКУ.

«Переходящие» доходы, затраты и убытки

У многих предприятий возникла ситуация, когда первое событие по продаже или покупке товара произошло в I квартале 2011 г. Или еще раньше, а второе — произойдет во II квартале 2011 г. или еще позднее. Как отображать такие операции в налоговом учете, нам подсказывает п. 7 подраздела 4 раздела XX НКУ:

— доход не определяется по товарам, отгруженным после 01.04.2011 г. в части стоимости таких товаров, оплаченной в виде аванса (предоплаты) до этой даты, в том числе за время пребывания на упрощенной системе налогообложения;

— затраты не определяются по товарам, полученным после 01.04.2011 г. в части стоимости таких товаров, оплаченной в виде аванса (предоплаты) до этой даты, в случае если эти авансы были учтены плательщиком налогов в составе валовых затрат на дату их оплаты, а также в период пребывания на упрощенной системе налогообложения.

Для плательщиков налога на прибыль, которые перешли с упрощенной системы налогообложения на общую, одновременно с признанием доходов от продажи товаров на общей системе налогообложения в состав затрат включается себестоимость таких товаров, которая сложилась за время нахождения на упрощенной системе, пропорционально сумме признанных доходов.

Если в налоговом учете по результатам I квартала 2011 г. объект налогообложения имеет отрицательное значение, то его сумма включается в затраты II квартала 2011 г. (п. 3 подраздела 4 раздела XX). Расчет объекта налогообложения по результатам II, II-III, II-IV кварталов 2011 г. осуществляется с учетом отрицательного значения, полученного в I квартале 2011 г., в составе затрат таких налоговых периодов нарастающим итогом до полного погашения такого отрицательного значения.